У нашого ОСББ склалася така ситуація — витрати перевищують суму доходів. Цільового фінансування на розрахунковий рахунок надійшло менше, ніж понесено витрат за даними бухобліку. У якій сумі фіксувати дохід від цільового фінансування?

Ми в стандартному положенні, коли цільові надходження більше витрат, дохід визнавали в сумі витрат. Так, наприклад, у такому випадку:

  • Дт 377 Кт 484 — 100 грн — нарахована заборгованість співвласників;
  • Дт 311 Кт 377 — 90 грн — оплачена частково заборгованість;
  • Дт 84, 81, 82 Кт 66, 65, 685 — 60 грн — визнано витрати;
  • Дт 791 Кт 84, 81, 82 — списано на фінрезультат витрати;
  • Дт 484 Кт 718 — дохід визнаємо в сумі витрат, тобто 60 грн;
  • Дт 718 Кт 791 — списано на фінрезультат дохід.

А ось як бути, коли отримано від співвласника менше, ніж нараховано витрат, скажімо, Дт 311 Кт 377 — 40 грн, а видаткова частина в тій же сумі — 60 грн. Дохід усе одно в сумі витрат — 60 грн фіксувати?

ВІДПОВІДЬ: Дохід від цільового фінансування визнають, коли понесено витрати (виконано умови) такого фінансування. В описаній вище ситуації, хоча кошти ще не отримано (тобто дебіторська заборгованість не погашена співвласником), проте на дату визнання (Дт 377 Кт 484) дебіторської заборгованості було відображено цільове фінансування. Відповідно, лишається з’ясувати: коли відображати дохід і в якій сумі від такого цільового фінансування.

Для цього пригадаймо правила відображення доходів і витрат, прописані П(С)БО. Пропонуємо заглибитися в теорію…

► Принцип нарахування та відповідності доходів і витрат. Керуючись ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» 16.07.1999 р. № 996-XIV, діє принцип нарахування та відповідність доходів і витрат. Згідно з ним, для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Своєю чергою, доходи й витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.
Тобто сутність принципу нарахування полягає в тому, що результати операцій та інших подій визнаються, коли вони відбуваються (а не тоді, коли отримуються чи сплачуються за них кошти або їх еквіваленти), і вони відображаються в облікових регістрах та наводяться у фінансових звітах тих періодів, до яких вони відносяться.
Протилежним (альтернативним) методу нарахувань є касовий метод. Згідно з ним, доходи й витрати визнають, виходячи, відповідно, з моменту надходження грошових коштів на рахунок або в касу чи списання їх у рахунок оплати будь-яких витрат.
Для відображення доходів і витрат ОСББ не застосовують касовий метод. Вони використовують метод нарахувань, але, звісно ж, з оглядкою на спецправила, зокрема й на спецправила відображення доходів від цільового фінансування.

► Визнання витрат. Витрати — зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками) (п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»).
ОСББ під час визнання витрат користуються П(С)БО 16 «Витрати». Згідно з ним, витрати відображають у бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов’язань (п. 5 П(С)БО 16).
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені (п. 7 П(С)БО 16). Фактично це стосується ситуацій продажу (реалізації) активів, коли разом із визнанням доходу від реалізації товарів, послуг відображають витрати в сумі їх собівартості (балансової вартості). Тобто витрати «чекали» свого часу, коли буде визнано дохід, який вони «спродукували».
Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються в складі витрат того звітного періоду, у якому вони були здійснені (п. 7 П(С)БО 16).
Якщо актив забезпечує одержання економічних вигід протягом декількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами (п. 8 П(С)БО 16).

► Визнання доходів. Доходи — збільшення економічних вигід у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які сприяють зростанню власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників) (п. 3 НП(С)БО 1).
Правила визнання доходів прописані в П(С)БО 15»Дохід». ОСББ ними користуються (звісно, ті, що складають фінзвітність за міжнародними стандартами, використовують відповідний МСФЗ).

Водночас для окремих операцій прописані свої критерії визнання доходу.

Нас у такому разі цікавлять правила визнання доходу від цільового фінансування.

Цільове фінансування не визнають доходом, допоки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та будуть виконані умови стосовно такого фінансування (п. 16 П(С)БО 15).
Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, у яких зазнали витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування (п. 17 П(С)БО 15).
Цільове фінансування капітальних інвестицій визнають доходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів (п. 18 П(С)БО 15).
Цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, і фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов його витрачання на виконання в майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу (п. 19 П(С)БО 15).

А тепер через призму сказаного вище погляньмо на описану вище ситуацію.
Відображено цільове фінансування в періоді визнання зобов’язань співвласників — Дт 377 Кт 484 — у сумі таких зобов’язань.
Витрати підприємство нарахувало (на основі норм П(С)БО 16) у сумі 60 грн. Водночас — витрати на цілі, передбачені цільовим фінансуванням.
Оскільки умови цільового фінансування виконані й витрати понесені, то цільове фінансування визнається доходом — тобто відображається проводка Дт 484 Кт 718. На яку ж суму? Ми не даремно виділили підкресленнями вище «отримане цільове фінансування». Адже отриманим, здавалося б, є те, що отримане фактично, — тобто кошти. Проте це лише здається. У такому випадку «отриманим» фінансування стало, коли було зафіксовано за кредитом субрахунку 484 — адже саме тоді було визнано дебіторську заборгованість співвласників (а вона є активом).

Нагадаймо: на рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» ведеться облік й узагальнення інформації про наявність та рух коштів фінансування заходів цільового призначення. За кредитом рахунка 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» відображаються кошти цільового призначення для фінансування певних заходів. Тобто в розумінні бухобліку цільове фінансування отримано, коли визнано дебіторську заборгованість і в сумі такої дебіторки, хоча саме погашення її ще не відбувалося (тобто на рахунок чи в касу «живих» коштів іще не надходило). Ось тому, коли умови такого фінансування виконано — витрати понесено на обумовлені цілі, — одночасно відображають дохід від такого цільового фінансування в сумі понесених витрат.

Тож у нашому випадку у звітному періоді дохід від цільового фінансування визнаємо в сумі 60 грн —– Дт 484 Кт 718 (незважаючи на те що повну оплату співвласник іще не провів). Залишок фінансування — 40 грн (100 грн – 60 грн) — визнається доходом тоді, коли будуть виконані умови щодо нього, тобто будуть понесені (нараховані) витрати, на які це фінансування передбачається.
В описаній вище ситуації на суми отриманих коштів під час визнання доходу ми не зважаємо. А по факту оплати лише закриватимемо заборгованість дебітора-співвласника — Дт 311 Кт 377.

Зауважимо: у ситуації, якби фінансування спрямовувалося на покриття збитків (а в нас не цей випадок), облік був би інакшим і мав би свої нюанси. Проте це вже предмет окремої розмови.

Галина Морозовська,

експерт з оподаткування й обліку